一、在收入確認(ren)條件方(fang)面的差異(yi)
(1)是會計收入更注(zhu)重實質(zhi)重于形(xing)式和謹慎性的會計信息質(zhi)量(liang)要求,以及收入的實質(zhi)性的實現。
(2)是所(suo)得稅(shui)法則(ze)從國家的(de)角度出(chu)發,更注重收(shou)入的(de)社(she)會價值的(de)實現(xian)。在《企(qi)業所(suo)得稅(shui)法》及其實施(shi)條例中,對所(suo)得稅(shui)收(shou)入確(que)(que)認(ren)條件(jian)未做出(chu)明確(que)(que)的(de)規定(ding)。但從應納稅(shui)所(suo)得額(e)的(de)基本原(yuan)則(ze)、收(shou)入的(de)形(xing)式、內容以及確(que)(que)認(ren)收(shou)入實現(xian)的(de)時間標(biao)準等(deng)相關規定(ding)可以看出(chu),所(suo)得稅(shui)收(shou)入與會計收(shou)入的(de)確(que)(que)認(ren)條件(jian)有差(cha)異。現(xian)以銷售商品收(shou)入的(de)確(que)(que)認(ren)條件(jian)作為(wei)參照來進行分(fen)析。
二、在收(shou)入(ru)(ru)確認范圍上,會計(ji)收(shou)入(ru)(ru)小于(yu)所得稅(shui)法收(shou)入(ru)(ru)主(zhu)要包(bao)括以下幾種情形
(1)是(shi)會(hui)計(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)的(de)(de)(de)(de)(de)范(fan)圍只(zhi)涉及企(qi)業日(ri)(ri)常(chang)活動中(zhong)形成(cheng)的(de)(de)(de)(de)(de)經(jing)(jing)濟(ji)利益(yi)(yi)的(de)(de)(de)(de)(de)流(liu)(liu)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。《企(qi)業會(hui)計(ji)(ji)準(zhun)則第(di)14號收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)》第(di)2條指出(chu),收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)是(shi)指企(qi)業在(zai)日(ri)(ri)常(chang)活動中(zhong)形成(cheng)的(de)(de)(de)(de)(de)、會(hui)導致所有(you)者權益(yi)(yi)增加、與所有(you)者投入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)資本(ben)無關的(de)(de)(de)(de)(de)經(jing)(jing)濟(ji)利益(yi)(yi)的(de)(de)(de)(de)(de)總流(liu)(liu)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。根據這(zhe)一定(ding)義,會(hui)計(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)包(bao)括銷售(shou)商品收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)、提(ti)供勞務收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)和讓渡資產使用(yong)權收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。可(ke)以看出(chu),會(hui)計(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)的(de)(de)(de)(de)(de)范(fan)圍只(zhi)涉及企(qi)業日(ri)(ri)常(chang)活動中(zhong)形成(cheng)的(de)(de)(de)(de)(de)經(jing)(jing)濟(ji)利益(yi)(yi)的(de)(de)(de)(de)(de)流(liu)(liu)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru),而將在(zai)非日(ri)(ri)常(chang)活動中(zhong)形成(cheng)的(de)(de)(de)(de)(de)、會(hui)導致所有(you)者權益(yi)(yi)增加、與所有(you)者投入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)資本(ben)無關的(de)(de)(de)(de)(de)經(jing)(jing)濟(ji)利益(yi)(yi)的(de)(de)(de)(de)(de)流(liu)(liu)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)作為利得(de)加以確認(ren),如企(qi)業接(jie)受的(de)(de)(de)(de)(de)捐(juan)贈收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)、無法償付的(de)(de)(de)(de)(de)應付款項等(deng)。因(yin)此,會(hui)計(ji)(ji)準(zhun)則中(zhong)“收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)”是(shi)“狹義”上的(de)(de)(de)(de)(de)收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。只(zhi)是(shi)在(zai)計(ji)(ji)算(suan)會(hui)計(ji)(ji)利潤時,應從(cong)廣義的(de)(de)(de)(de)(de)角度考慮收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru),則要將“直(zhi)接(jie)計(ji)(ji)人當期(qi)利潤的(de)(de)(de)(de)(de)利得(de)”納入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)計(ji)(ji)算(suan)的(de)(de)(de)(de)(de)范(fan)圍。在(zai)基本(ben)會(hui)計(ji)(ji)準(zhun)則第(di)37條也(ye)規(gui)定(ding),會(hui)計(ji)(ji)利潤包(bao)括收(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)減去費用(yong)后的(de)(de)(de)(de)(de)凈額、直(zhi)接(jie)計(ji)(ji)人當期(qi)利潤的(de)(de)(de)(de)(de)利得(de)或損失等(deng)。
(2)是所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)的范圍涉(she)及(ji)所(suo)(suo)有(you)經(jing)營活動的經(jing)濟利益的流入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。在《企業(ye)所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)》及(ji)其(qi)(qi)實施條例中,雖然未對所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)做出明(ming)確的定義,但(dan)規定了應納稅(shui)(shui)(shui)所(suo)(suo)得(de)額(e)的基本原(yuan)則、收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)的形式、內容等。《企業(ye)所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)》實施條例第25條中指(zhi)出,所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)還(huan)包(bao)括視同銷售貨物(wu)(wu)(wu)、轉讓(rang)財產(chan)或者(zhe)(zhe)提(ti)(ti)供(gong)勞(lao)務收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)。由此(ci)可(ke)見,所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)中收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)的范圍大于(yu)會計(ji)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru),除包(bao)括會計(ji)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)外,還(huan)包(bao)括視同銷售貨物(wu)(wu)(wu)、轉讓(rang)財產(chan)或者(zhe)(zhe)提(ti)(ti)供(gong)勞(lao)務收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)和利得(de)。視同銷售貨物(wu)(wu)(wu)、轉讓(rang)財產(chan)或者(zhe)(zhe)提(ti)(ti)供(gong)勞(lao)務收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)和其(qi)(qi)他收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)中的“已作(zuo)壞賬損失(shi)處理后又收(shou)(shou)(shou)(shou)回的應收(shou)(shou)(shou)(shou)款項(xiang)”,則形成會計(ji)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)與所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)收(shou)(shou)(shou)(shou)入(ru)(ru)(ru)(ru)(ru)之間的*性差異項(xiang)目。
(3)是(shi)國(guo)家出(chu)于鼓勵納(na)稅(shui)(shui)人的某種經(jing)(jing)(jing)營(ying)行(xing)為(wei)或(huo)者避(bi)免因征稅(shui)(shui)影(ying)響企業(ye)的正常經(jing)(jing)(jing)營(ying)等目(mu)(mu)(mu)的,在(zai)所得(de)(de)稅(shui)(shui)法(fa)中(zhong)(zhong)規定(ding)(ding)(ding)了(le)免稅(shui)(shui)的會(hui)計(ji)收(shou)入(ru)(ru)(ru)。所得(de)(de)稅(shui)(shui)法(fa)第(di)26條(tiao)規定(ding)(ding)(ding):免稅(shui)(shui)收(shou)入(ru)(ru)(ru)包(bao)括國(guo)債(zhai)利(li)(li)(li)息收(shou)入(ru)(ru)(ru);符合(he)條(tiao)件的居(ju)民企業(ye)之(zhi)間的股(gu)息、紅利(li)(li)(li)等權益性(xing)投資(zi)收(shou)益;在(zai)中(zhong)(zhong)國(guo)境內(nei)設立(li)機構(gou)、場所的非(fei)居(ju)民企業(ye)從居(ju)民企業(ye)取得(de)(de)與該(gai)機構(gou)、場所有(you)實際(ji)聯系的股(gu)息、紅利(li)(li)(li)等權益性(xing)投資(zi)收(shou)益;符合(he)條(tiao)件的非(fei)營(ying)利(li)(li)(li)組(zu)織的收(shou)入(ru)(ru)(ru)等。上(shang)(shang)述(shu)免稅(shui)(shui)收(shou)入(ru)(ru)(ru)是(shi)納(na)稅(shui)(shui)人應稅(shui)(shui)收(shou)入(ru)(ru)(ru)的重(zhong)要組(zu)成部(bu)分,只是(shi)國(guo)家為(wei)了(le)實現某些(xie)經(jing)(jing)(jing)濟和社會(hui)目(mu)(mu)(mu)標(biao),在(zai)特(te)定(ding)(ding)(ding)時期或(huo)對特(te)定(ding)(ding)(ding)項(xiang)(xiang)目(mu)(mu)(mu)取得(de)(de)的經(jing)(jing)(jing)濟利(li)(li)(li)益給予的稅(shui)(shui)收(shou)優(you)惠(hui)照顧,而在(zai)一定(ding)(ding)(ding)時期又有(you)可(ke)能恢復征稅(shui)(shui)的收(shou)入(ru)(ru)(ru)范圍。上(shang)(shang)述(shu)收(shou)入(ru)(ru)(ru)屬于會(hui)計(ji)收(shou)入(ru)(ru)(ru)中(zhong)(zhong)的“讓渡資(zi)產使用權收(shou)入(ru)(ru)(ru)”,所以(yi)上(shang)(shang)述(shu)免稅(shui)(shui)收(shou)入(ru)(ru)(ru)項(xiang)(xiang)目(mu)(mu)(mu)形成新企業(ye)所得(de)(de)稅(shui)(shui)法(fa)與會(hui)計(ji)準則在(zai)收(shou)入(ru)(ru)(ru)確(que)認范圍上(shang)(shang)的暫時性(xing)差異項(xiang)(xiang)目(mu)(mu)(mu)。
三、在(zai)收入確認時(shi)間上(shang)的差異(yi)
會(hui)計(ji)準(zhun)則(ze)(ze)以權(quan)(quan)(quan)(quan)責發生(sheng)制為(wei)基(ji)礎來確(que)定(ding)收(shou)入(ru)(ru)的(de)(de)(de)入(ru)(ru)賬時間。而(er)《企業所(suo)得(de)稅法(fa)(fa)實(shi)施條(tiao)例》第(di)9條(tiao)規(gui)定(ding),企業應納稅所(suo)得(de)額的(de)(de)(de)計(ji)算(suan)(suan),以權(quan)(quan)(quan)(quan)責發生(sheng)制為(wei)原則(ze)(ze),但(dan)本(ben)條(tiao)例和*財政、稅務主管部(bu)門另有規(gui)定(ding)的(de)(de)(de)除外。由(you)此(ci)可(ke)以看出,在(zai)收(shou)入(ru)(ru)確(que)認(ren)(ren)時間上(shang),會(hui)計(ji)準(zhun)則(ze)(ze)與(yu)所(suo)得(de)稅法(fa)(fa)所(suo)遵循的(de)(de)(de)基(ji)本(ben)原則(ze)(ze)一致。所(suo)以,在(zai)多數情況下(xia)二(er)者(zhe)對收(shou)入(ru)(ru)確(que)認(ren)(ren)時間的(de)(de)(de)規(gui)定(ding)相同,但(dan)也有例外。其差異(yi)主要表現(xian)(xian)(xian)在(zai)股(gu)息、紅(hong)利(li)等權(quan)(quan)(quan)(quan)益(yi)(yi)性投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)收(shou)益(yi)(yi)的(de)(de)(de)確(que)認(ren)(ren)時間上(shang)。長期(qi)股(gu)權(quan)(quan)(quan)(quan)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)準(zhun)則(ze)(ze)中規(gui)定(ding),采用(yong)成本(ben)法(fa)(fa)核(he)算(suan)(suan)的(de)(de)(de)長期(qi)股(gu)權(quan)(quan)(quan)(quan)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)在(zai)被投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)單位(wei)宣告分(fen)(fen)派現(xian)(xian)(xian)金(jin)股(gu)利(li)或利(li)潤(run)時,確(que)認(ren)(ren)為(wei)當期(qi)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)收(shou)益(yi)(yi);采用(yong)權(quan)(quan)(quan)(quan)益(yi)(yi)法(fa)(fa)核(he)算(suan)(suan)的(de)(de)(de)長期(qi)股(gu)權(quan)(quan)(quan)(quan)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi),投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)企業取得(de)股(gu)權(quan)(quan)(quan)(quan)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)后,在(zai)被投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)單位(wei)實(shi)現(xian)(xian)(xian)損益(yi)(yi)及宣告分(fen)(fen)派現(xian)(xian)(xian)金(jin)股(gu)利(li)或利(li)潤(run)時,均(jun)要按照投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)單位(wei)應享受或分(fen)(fen)擔的(de)(de)(de)份額確(que)認(ren)(ren)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)損益(yi)(yi)。而(er)《企業所(suo)得(de)稅法(fa)(fa)實(shi)施條(tiao)例》第(di)17條(tiao)規(gui)定(ding),股(gu)息、紅(hong)利(li)等權(quan)(quan)(quan)(quan)益(yi)(yi)性投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)收(shou)益(yi)(yi)在(zai)一般情況下(xia)按被投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)方作出利(li)潤(run)分(fen)(fen)配決定(ding)的(de)(de)(de)日期(qi)確(que)認(ren)(ren)收(shou)入(ru)(ru)的(de)(de)(de)實(shi)現(xian)(xian)(xian)。由(you)此(ci)可(ke)見,所(suo)得(de)稅法(fa)(fa)上(shang)對股(gu)息、紅(hong)利(li)等權(quan)(quan)(quan)(quan)益(yi)(yi)性投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)收(shou)益(yi)(yi)的(de)(de)(de)確(que)認(ren)(ren)已(yi)偏離了(le)權(quan)(quan)(quan)(quan)責發生(sheng)制原則(ze)(ze),更接近于收(shou)付實(shi)現(xian)(xian)(xian)制,但(dan)又不是純粹的(de)(de)(de)收(shou)付實(shi)現(xian)(xian)(xian)制。即稅法(fa)(fa)上(shang)不確(que)認(ren)(ren)會(hui)計(ji)上(shang)按權(quan)(quan)(quan)(quan)益(yi)(yi)法(fa)(fa)核(he)算(suan)(suan)的(de)(de)(de)投(tou)(tou)資(zi)(zi)(zi)(zi)收(shou)益(yi)(yi)。
四、在收入(ru)確認(ren)金額上的差異(yi)
會(hui)計(ji)(ji)(ji)準(zhun)則(ze)和(he)企(qi)業(ye)所得(de)稅(shui)法服(fu)務于不(bu)同的目(mu)的,分別遵循(xun)不(bu)同的原則(ze),必然導致會(hui)計(ji)(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)與(yu)所得(de)稅(shui)收(shou)(shou)入(ru)之間的差(cha)異(yi)。按照(zhao)會(hui)計(ji)(ji)(ji)準(zhun)則(ze)計(ji)(ji)(ji)算的會(hui)計(ji)(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)與(yu)按稅(shui)法計(ji)(ji)(ji)算的所得(de)稅(shui)應(ying)(ying)稅(shui)收(shou)(shou)入(ru)結果不(bu)一定相同。針對會(hui)計(ji)(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)與(yu)所得(de)稅(shui)收(shou)(shou)入(ru)的差(cha)異(yi),企(qi)業(ye)在(zai)(zai)會(hui)計(ji)(ji)(ji)核(he)算時,應(ying)(ying)當(dang)按照(zhao)會(hui)計(ji)(ji)(ji)準(zhun)則(ze)確認收(shou)(shou)入(ru),在(zai)(zai)計(ji)(ji)(ji)算交納所得(de)稅(shui)時應(ying)(ying)當(dang)按照(zhao)企(qi)業(ye)所得(de)稅(shui)法規定,以會(hui)計(ji)(ji)(ji)收(shou)(shou)入(ru)為基礎(chu)進行納稅(shui)調(diao)整。
五、結束語
會(hui)計(ji)準則與企業所(suo)得(de)(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)對于(yu)收(shou)入(ru)(ru)(ru)確認金額的規定(ding)大致相同。為了防止偷稅(shui)(shui)(shui)、漏稅(shui)(shui)(shui),企業所(suo)得(de)(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)針(zhen)對關聯方(fang)(fang)交易(yi)(yi)(yi)提出(chu)了特別(bie)納稅(shui)(shui)(shui)調整的方(fang)(fang)法(fa)。按照規定(ding),如果關聯方(fang)(fang)交易(yi)(yi)(yi)中違(wei)背了獨立交易(yi)(yi)(yi)原則,使(shi)納稅(shui)(shui)(shui)人申報的計(ji)稅(shui)(shui)(shui)依(yi)(yi)據明顯偏低,且無正(zheng)當理由的,稅(shui)(shui)(shui)務機(ji)關有權采用法(fa)定(ding)的方(fang)(fang)法(fa)核定(ding)計(ji)稅(shui)(shui)(shui)依(yi)(yi)據,而不以會(hui)計(ji)收(shou)入(ru)(ru)(ru)為依(yi)(yi)據,這也會(hui)產生會(hui)計(ji)收(shou)入(ru)(ru)(ru)和所(suo)得(de)(de)稅(shui)(shui)(shui)計(ji)稅(shui)(shui)(shui)收(shou)入(ru)(ru)(ru)的差(cha)異(yi)。
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